ΠΑΡΑΓΡΑΦΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΥΠΟΘΕΣΕΩΝ

ΣτΕ 888/2016 


Αρχή της ασφάλειας δικαίου – Αρχές της σαφήνειας και της προβλεψιμότητας – Δικαίωμα περιουσίας – Φορολογία – Απαγόρευση αναδρομικής επιβολής φόρου (άρ. 78 παρ. 2 Σ.) – Επιβολή κυρώσεων – Παραγραφή – Νομοθετική παράταση προβλεπόμενου χρόνου παραγραφής – Διαδοχικές παρατάσεις – Παράβαση (ΚΒΣ) μη έκδοσης απόδειξης παροχής υπηρεσιών – Ανάλογη εφαρμογή των διατάξεων περί παραγραφής που ισχύουν στη φορολογία εισοδήματος (άρ. 9 παρ. 5 ν. 2523/1997 σε συνδυασμό με άρ. 84 παρ. 4 ΚΦΕ) 

(Α) Η διάταξη της παρ. 5 του άρθρου 9 του ν. 2523/1997 (καθώς και οι προϊσχύσασες της παρ. 4 του άρθρου 34 του Κ.Β.Σ. αλλά και της παρ. 3 του άρθρου 47 του Κ.Φ.Σ.), θεσπίζοντας ανάλογη εφαρμογή των περί παραγραφής διατάξεων που ισχύουν στη φορολογία εισοδήματος και επί επιβολής προστίμων για παραβάσεις του Κ.Β.Σ., έχει την έννοια, κατά το μέρος που παραπέμπει στις εκάστοτε ισχύουσες διατάξεις περί παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου προς ενέργεια συμπληρωματικής εγγραφής στη φορολογία εισοδήματος, ότι δύναται η φορολογική αρχή να εκδώσει πράξη επιβολής προστίμου για παραβάσεις του Κ.Β.Σ., που διαπιστώνονται από συμπληρωματικά στοιχεία που περιήλθαν σε γνώση της μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος της διαχειριστικής περιόδου που έπεται εκείνης, στην οποία αφορά η παράβαση, ανεξαρτήτως αν πραγματοποιήθηκε σχετική εγγραφή, αρχική ή συμπληρωματική, στη φορολογία εισοδήματος ή αν η εγγραφή αυτή οριστικοποιήθηκε ή όχι, αρκεί η πράξη επιβολής προστίμου να εκδοθεί και κοινοποιηθεί εντός δεκαετίας από το τέλος της ανωτέρω διαχειριστικής περιόδου

(Β) Όπως έχει παγίως κριθεί (ΣτΕ 2033/1974, ΣτΕ 2048/1985, ΣτΕ 2866/1985 7μ., ΣτΕ 3141/1985, ΣτΕ 1070/1989, ΣτΕ 618/1990, ΣτΕ 3511/1996 7μ., ΣτΕ 5460/1996, 139, ΣτΕ 1143/1998, ΣτΕ 523/2000, ΣτΕ 691/2001, ΣτΕ 1508/2002, ΣτΕ 2962/2013), ο νομοθέτης δύναται να παρατείνει τον χρόνο παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου προς βεβαίωση και επιβολή φόρου, στην περίπτωση που ο αρχικά προβλεπόμενος χρόνος, εντός του οποίου μπορούσε ν’ ασκήσει την αξίωσή του αυτή, δεν είχε ακόμη συμπληρωθεί κατά την έναρξη ισχύος του νεότερου νόμου – Μια τέτοια παράταση, ωστόσο, πρέπει να χωρεί υπό προϋποθέσεις, ώστε να είναι σύμφωνη προς το καθεστώς ιδιαίτερης ασφάλειας δικαίου και προστασίας της εμπιστοσύνης που θεσπίζει για την επιβολή εν γένει των φορολογικών βαρών με τη διάταξη της παραγράφου 2 του άρθρου 78 του Συντάγματος ο συνταγματικός νομοθέτης (ΣτΕ 3174/2014 Ολ.), εξειδικεύοντας την απορρέουσα από τα άρθρα 2 παρ. 1 και 25 παρ. 1 εδ. α του Συντάγματος αρχή του κράτους δικαίου (πρβλ. ΣτΕ ΣτΕ 2034/2011 Ολ., ΣτΕ 3777/2008, ΣτΕ 1508/2002) – Τούτο δε συμβαίνει, όταν η παράταση ορίζεται, με σαφείς και δυνάμενες επαρκώς να προβλεφθούν από τους φορολογουμένους διατάξεις, για εύλογη διάρκεια, ώστε, ενόψει και του αρχικώς προβλεπόμενου χρόνου παραγραφής και υπό την προϋπόθεση της συνδρομής ειδικώς τεκμηριωμένων περιστάσεων, αφενός να επιτρέπει τον αποτελεσματικό έλεγχο της εκ μέρους των φορολογουμένων τήρησης των φορολογικών τους υποχρεώσεων, χωρίς όμως να ενθαρρύνει απραξία των φορολογικών αρχών, και αφετέρου να μην αφήνει τους φορολογουμένους έκθετους σε μακρά περίοδο ανασφάλειας δικαίου -που αποτελεί παράγοντα αποτρεπτικό για την ανάπτυξη οικονομικών δραστηριοτήτων με δυσμενείς επιπτώσεις στην ανάπτυξη, γενικότερα, και της εθνικής οικονομίας- και στον κίνδυνο να μην είναι πλέον σε θέση, μετά την παρέλευση μακρού χρόνου από το γεγονός που γεννά τη φορολογική υποχρέωση και την κτήση του διαφυγόντος τη φορολογία περιουσιακού οφέλους, όχι μόνον να αμυνθούν προσηκόντως έναντι σχετικού ελέγχου, αλλά και να καταβάλουν τυχόν βεβαιούμενα ποσά φόρου – Τα ανωτέρω ισχύουν πολύ περισσότερο προκειμένου περί αποδιδομένων παραβάσεων διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας και επιβολής σχετικών κυρώσεων (πρβλ. ΣτΕ 1976/2015 με τις εκεί παραπομπές στη νομολογία ΔΕΕ και ΕΔΔΑ)

(Γ) Παράταση με το άρ. 12 παρ. 7 του ν. 3888/2010 των προθεσμιών παραγραφής (για κοινοποίηση φύλλων ελέγχου και πράξεων επιβολής φόρου) που έληγαν στις 31-12-2010, λίγο μόλις χρόνο πριν από τη λήξη τους (30-9-2010)

Ανεξαρτήτως, όμως, του κατά πόσον με τη διάταξη αυτή η παράταση προβλέφθηκε κατά τρόπο σύμφωνο προς το απορρέον από το Σύνταγμα καθεστώς ιδιαίτερης ασφάλειας και προστασίας της εμπιστοσύνης, ενόψει του ότι ούτε από τη φύση του πράγματος προκύπτουν ούτε στις προπαρασκευαστικές εργασίες ψήφισης αυτής διαλαμβάνονται, πολύ δε περισσότερο τεκμηριώνονται ειδικώς, περιστάσεις περί του ευλόγου, ενόψει και του αρχικώς προβλεπομένου χρόνου παραγραφής, παρατάσεως αυτής, εν πάση περιπτώσει οι μεταγενέστερες διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 18 του ν. 4002/2011 και της παρ. 1 του δεύτερου άρθρου του ν. 4098/2012, στις προπαρασκευαστικές εργασίες ψήφισης των οποίων γίνεται, άλλωστε, απλώς επίκληση λόγων που αφορούν προβλήματα στην οργάνωση των αρμοδίων για τους ελέγχους υπηρεσιών [ορισμένα, μάλιστα, των οποίων ανέκυψαν μετά τη λήξη της προθεσμίας παραγραφής για τις υποθέσεις του κρίσιμου στην προκειμένη υπόθεση έτους 1999, βλ. αιτιολογική έκθεση ν. 4098/2012, ανωτέρω σκέψη 11], δεν καταλαμβάνουν περίπτωση παραγραφής που είχε ήδη παραταθεί με προηγούμενο νόμο, όπως είναι η ένδικη περίπτωση, εφόσον δεν διευκρινίζεται σ’ αυτές με σαφή και επαρκώς προβλέψιμο τρόπο ότι αφορούν όχι μόνον παραγραφές που έληγαν το πρώτον αλλά και περιπτώσεις προθεσμιών που είχαν ήδη παραταθεί – Συνεπώς, μη νομίμως έκρινε το δικάσαν διοικητικό εφετείο ότι η δεκαετής παραγραφή, παραταθείσα αρχικώς με το άρθρο 12 παρ. 7 του ν. 3888/2010, παρατάθηκε περαιτέρω με την παρ. 2 του άρθρου 18 του ν. 4002/2011 και την παρ. 1 του δεύτερου άρθρου του ν. 4098/2012
[παραπομπή στην επταμελή σύνθεση]
​